这次营业税改增值税试点虽然在很大程度上消除了原来的重复征税，但纳税人的税负却增加了不少，特别是目前的营业税行业多是劳动密集型行业，营业税改为增值税后，由于人力成本无法在进项中抵扣，税基并没有太大的变化，而税率却提高了很多，使得这些行业的税负陡然增加。据上海市2012年预算报告估计，税改试点之后，2012年的营业税将减少56亿元，下降11.9%。但增值税却从2011年的190亿元预计将增加到318亿元，两项相抵，增长72亿元。
物流业则是这次“营改增”试点的最大受害者，根据中国物流与采购联合会今年3月发布的调研报告和政策建议显示，装卸搬运服务和货物运输服务从3%的营业税税率调整为11%的增值税税率，上海物流业企业实际税负大幅增加，少则上涨一倍，多则上涨两倍以上。改征增值税后，交通运输企业可抵扣的项目主要为购置运输工具和燃油、修理费所含的进项税，但对过去购置的运输工具不能进行抵扣，而燃油、修理费等可抵扣进项税的成本在总成本中所占比重不足40%，人力成本、路桥费、房屋租金、保险费等主要成本却均不在抵扣范围内。
劳动密集型企业在营业税改增值税后税收成本大增，但并不能因此否认营业税改增值税的必要性。事实上所有人都得利了：消费者会减免多重征税带来的税负，原来的营业税纳税人和增值税纳税人都增加了交易的选择空间，这都会刺激市场更好的发展。而要解决劳动密集型企业的困难，只能通过降低增值税税率、扩大进项抵扣范围来解决，特别是应该把人力成本等各项真实成本都包括到进项抵扣的范围中来。
小额纳税人制度
除营业税与增值税共存外，我国增值税的另一个严重问题是小规模纳税人制度。
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◆上接45版
我国增值税法将增值税纳税人按规模分为一般纳税人和小规模纳税人。小企业被划为小规模纳税人，无权抵扣外购项目的进项税额，并且按全部销售额全值征收，目前的税率为3%。这实际上就是一种营业税，完全没有任何增值税的优势，必然导致小规模纳税人的产品会被多重征税。
小规模纳税人的“增值税”之所以被称为增值税，无非是因为小规模纳税人销售给一般纳税人时可以开出增值税发票给一般纳税人用于抵扣。但实际上，这仅有的一点优惠在实际操作中也相当麻烦：现行政策下小规模纳税人自己不能直接开增值税发票，只能到当地税务机关申请。
除重复征税严重之外，小规模纳税人制度还会妨碍一般纳税人与小企业的交易。小规模纳税人都是小企业，其增值税税率是3%，一般纳税人如果选择从小规模纳税人处购买产品，在销售时要按17%或13%的比率纳税，而抵扣只有3%;这大大限制了一般纳税人与小规模纳税人的交易热情。举个例子来说，小规模纳税人A公司将一个产品以不含税价格120万元卖给一般纳税人B公司，再加个3%的增值税，最终含税价格为123.6万元，当B公司再将这个产品卖给最终消费者时，如果要净赚5万元，那么不含税卖出的价格应该是125万元，在销售时再缴纳17%的增值税，税负为21.25万元，但B公司只能抵扣3.6万元。这一过程B公司实际只增值了5万元，却要缴纳17.65万元的税，远远超过了实际应该收取的增值税0.85万元(5万×17%)!
很明显，只要小规模纳税人与一般纳税人在相同的行业，经营相同的业务，小规模纳税人根本无法跟一般纳税人产生什么交易。对一般纳税人来说，只要同样的产品其他一般纳税人可以提供，那么它肯定选择与一般纳税人交易，而不是与小规模纳税人交易。这会给行业带来一个奇怪的后果，即规模大的企业只和规模大的企业交易，小企业的市场空间被严重的限制在一个比较小的规模。这就是增值税制度不彻底给市场带来的扭曲。
无论是从理论还是从实践上来看，小规模纳税人不仅存在多重征税的问题，而且还人为将市场割裂开来，阻碍了小规模企业与大规模企业之间的业务往来，扭曲了市场的资源配置机制。所以，中国在增值税的改革上，继生产型转型为消费型之后的另一步改革，应该是取消小规模纳税人，通过合理的注册标准把它们纳入增值税纳税范围之内，对达不到标准的低收入经营者，可实行免税政策。
所得税的重复征税
“所得”是指纯收入，个人所得就是个人在销售自己的体力、智力或财产所有权和使用权等抽象事物时获得的“增值”部分，企业所得则是商品纯利润的总和。所得税是对个人或企业的所得直接扣税，可分为个人所得税与企业所得税，其税基主要是个人与企业的劳务所得、投资所得、经营所得和其它偶然所得。
所得税，无论是个人所得税还是企业所得税，都是属于重复征税，虽然理论界很少有人这么思考，但个人所得、企业所得与商品销售的利润都属于同一经济渊源。
从市场交易过程来看，任何销售行为都不可能脱离人而自动发生，销售过程必定包含有人力成本。同样，人在销售自己的智力或体力时，也必须有产出(具体物质的产出或抽象产品的产出)，否则也不可能有人购买，单纯的人力销售不可能存在。因此，商品在销售过程中必然包括两类成本：物质成本与人力成本，而商品的销售价格中都包括了三部分：物质成本、人力成本和利润。其中的人力成本就是个人在销售自己劳动时所获得的收入，也就是个人所得税中所规定的个人应税所得。
商品在流通环节会被征收增值税，但根据增值税法，人力成本也包括在商品的增值额当中，不能在进项中抵扣，增值税的税基为商品销售价格减去其物质成本的差额，这样，商品的人力成本也被包括在增值税的税基当中。
增值税税基=销售价格总额-物质成本=人力成本+利润
从这个公式中我们可看出，在增值税征收过程中，对人力成本也征收了增值税。也就是说，企业员工的工资、薪金和其他人员的劳务报酬都在商品销售过程中已经被征收了一次增值税。当企业把这部分钱作为工资、薪金或劳务报酬支付给相应的个人时，个人所得税法又将其视为“所得”，又对其征收一次个人所得税。从商品销售中的增值过程来看，增值税与个人所得税是对同一税基各征了一次税，个人所得先后被增值税和个人所得税两次征税。
同样，企业所得税针对企业的纯收益征税，但企业的纯收益同样来源于企业生产和销售商品的过程，是企业在销售每一件商品过程所赚取的纯利润的总和。企业纯收益可以分解到企业销售的每一件商品中，都是从每一件具体的商品销售过程中产生。在销售过程中，商品的利润都被征收了增值税或者营业税，企业把被征收过增值税或营业税的税后利润汇总在一起，到年底会被视为企业所得，又被征收企业所得税，这样，企业利润也先后被征税两次。
在各类所得中，股息与红利的所得又是重复最严重的，先后被三次征税。从生产经营环节来看，个人的股息和红利这部收入来自商品销售过程中的利润，这部分利润在商品流转过程都被征过增值税或营业税，这是第一次征税。企业留下这部分税后利润后，会被征收一次企业所得税，这是这部分利润第二次被征税。然后，当这部分利润被当作股息或红利发给相应的股东的时候，根据我国的《个人所得税法》这些利润又会被征收税率为20%的个人所得税，这是第三次征税。
股息和红利被三次重复征税，使得资本有效税率远高于劳动和消费的有效税率。根据2000年-2007年的平均数，我国资本有效税率为22.51%，而劳动和消费的有效税率分别为7.3%和12.84%。这种严重的重复征税非常不利于民间投资;会扭曲非公司部门、上市公司与非上市公司之间效率与公平;还会影响公司的融资策略，使公司更倾向于债务融资，而不是募股融资。
单一税：中国税制改革的新方向
我国税制非常繁杂，重复征税严重，间接税与直接税的比例也很不合理，对任何单一税种进行修订和调整，都无法解决税制的结构性缺陷。在这种税制框架下的改革，怎么改都难以降低企业和民众的税负。只有对税制进行通盘考虑，对税制进行整体性改革，而不是对某一种或几种税收进行修修补补，才可能改出既满足财政需求，又能适应经济发展的优良税制。
一个优良的税制应该简单有效，符合税收中性原则，能最大限度地减少对经济的扭曲，同时又能满足国家的财政需要，保证必要的公共产品的供给。从这一点来看，增值税非常符合最优税制的特点，故增值税自诞生以来一直表现出强劲的生命力。
因此，我们主张以增值税为基础的单一税制度，具体说来就是：把增值税“扩围”到所有行业，并取代所有其他的间接税，同时把所得也纳入商品增值的范畴加以考虑。
首先，增值税应该扩展到所有行业，对国内消费的商品和劳务普遍征收，从生产环节、进口环节、经营环节、提供劳务服务环节直至最终消费，不区分何种商品、劳务，都统一按单一税率征税，并把税率降到10%以下。同时取消营业税、消费税、城镇土地增值税等各种繁杂的间接税。
其次，从整个商品增值过程来看，所得税是属于重复征税，按理应该全部取消。但个人所得税在宪政国家中有特殊意义，个税直接针对个人的收入征税，由民众直接缴纳，而且不可以转嫁，这样民众会产生很大的“税痛”，自然会更加关心公共事务，关注税款的去向与用途，政府就不太容易滥用职权和税款。因此，企业所得税必须取消，但个人所得税应该保留。
既然保留个人所得税，那如何避免重复征税呢?办法很简单，与解决固定资产重复征税类似，把商品销售中的人力成本从增值部分移除，这样工资、薪水和劳务报酬就不再被征增值税，人们的收入只需缴一次个人所得税就行。但如果增值税与个人所得税的税率不一致，会产生各种逃税的机会，因此，从更彻底的逻辑来讲，个人所得税也只能有一个税率，并且这个税率必须与增值税相同。
单一税制度具有“低税率、宽税基”的特点，简单而有效率，易于征管，人们避税动机不强，逃税空间也很小，完全满足“税收中性”的原则，能最大限度地消除重复征税，非常有利于经济增长和国家繁荣。更为重要的是，这种新税制在中国不需要另起炉灶，通过改革现有税制就可以顺利达到。(本文部分内容源自《传知行2011年公民税权手册——“重复征税”特辑》，作者系传知行社会经济研究所研究员)
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